blog

Het is niet mijn broer ……. en toch is het een zoon van mijn vader. Ra ra ra, wie is dat?

Dit raadseltje was een groot succes in de Snip & Snap revue halverwege de vorige eeuw.

Als Piet Muijselaar en Willy Walden deze ‘mop’ speelden ontstond er een Babylonische spraakverwarring. Het was niet meer te volgen wie familie van wie was.

Bloed- en aanverwanten die samen in een pensioen- of lijfrente B.V. zitten kunnen door de fictiebepaling van artikel 13a van de Successiewet ook voor een raadsel komen te staan.

Het lijkt alsof personen die niet tot hetzelfde gezin behoren wat het erfrecht betreft niets met elkaar te maken hebben, maar als ze samen in een pensioen- of lijfrente B.V. zitten kan dat anders uitpakken.

Kinderconstructie

De situatie dat de aandelen in een pensioen-B.V. in eigendom van de kinderen van de ondernemer zijn, komt nog regelmatig voor. Dit is de zogenaamde ‘kinderconstructie’.

Het overdragen van de aandelen in een pensioen-B.V. aan de kinderen tijdens leven werd veel gedaan om heffing van erfbelasting over de vrijval van de pensioenverplichting te voorkomen.

Als een pensioenverplichting jegens de directeur-aandeelhouder in eigen beheer in de B.V. wordt opgebouwd en de pensioengerechtigde overlijdt, valt de pensioenverplichting geheel of gedeeltelijk vrij. Dit is winst voor de B.V.

Wanneer de aandelen tot de boedel van de overleden directeur behoren loopt de waardestijging van de aandelen mee bij het bepalen van de hoogte van diens nalatenschap en daarmee ook voor de erfbelasting. Maar als de aandelen geen eigendom van de erflater zijn, viste de fiscus voorheen achter het net.

Toen de fictiebepaling nog niet in de Successiewet was opgenomen was het de truc om de aandelen tijdig aan de kinderen over te dragen. Daardoor kwam de waardestijging rechtstreeks bij de kinderen terecht en werd ze niet getroffen met erfbelasting.

Fictieve verkrijging

Artikel 13a SW steekt hier een stokje voor.
 
Op grond van deze fictiebepaling worden de aandelen in het pensioen- of lijfrentelichaam, indien de aandelen ten tijde van het overlijden in handen zijn van een ander dan de verzekerde, – tot het bedrag van de waardestijging - geacht krachtens erfrecht te zijn verkregen
 
De regeling is van toepassing op bloed- of aanverwanten van de erflater tot en met de vierde graad of hun partners. En de aandelen moeten voor deze groep aandeelhouders tot een aanmerkelijk belang behoren.
 
Even een voorbeeld. Vader heeft zijn pensioen in het verleden in een aparte pensioen-B.V. ondergebracht. De aandelen in deze B.V. heeft hij bij zijn pensionering aan zijn twee kinderen overgedragen.
 
Als vader overlijdt krijgen de kinderen niet alleen te maken met hun aandeel in zijn (normale) nalatenschap van stel één derde gedeelte als moeder nog leeft, maar ook met een fictieve verkrijging vanwege hun aandelenbezit in de pensioen-B.V.
 
Vrijval van de pensioenverplichting is winst voor de B.V.
 
Die verkrijging is gelijk aan de waardestijging van de aandelen die voortvloeit uit het vrijvallen van (een deel van) de pensioenverplichting.
 
Stel de pensioenverplichting stond voor het overlijden van vader voor 1 miljoen euro op de balans van de B.V. Door het overlijden van vader gaat het ouderdomspensioen over in een nabestaandenpensioen voor moeder. Dit bedraagt in de regel 70% van het ouderdomspensioen.
 
De pensioenverplichting wordt opnieuw berekend op basis van het nabestaandenpensioen van moeder.

Gemakshalve neem ik even aan dat de nieuwe verplichting € 700.000 bedraagt. Dan is er een vrijval van € 300.000. Dit is de waardestijging van de aandelen. Ik laat de over de vrijval verschuldigde vennootschapsbelasting even buiten beschouwing. Die komt uiteraard in mindering op de bruto waardestijging.
 
Bij elk van de kinderen wordt er de helft is € 150.000 met erfbelasting belast. Niet met inkomstenbelasting omdat deze fictie alleen voor de erfbelasting geldt.
 
Van deze fictieve verkrijging mag nog wel 6,25% als latente aanmerkelijk belang claim (box 2 heffing) afgetrokken worden.
 
De kinderconstructie speelt niet alleen bij kinderen
 
Deze situatie kan zich ook gemakkelijk voordoen als bijvoorbeeld drie broers, die hun gezamenlijke bedrijf ooit in een B.V. hebben geëxploiteerd, na hun pensionering samen in de B.V. blijven zitten.
 
Het gebeurt vaak dat de B.V. dan alleen nog maar dienst doet als pensioen-B.V.
 
Als broer A overlijdt hebben de broers B en C in principe niets met zijn nalatenschap te maken. Maar vanwege hun aandeelhouderschap in de pensioen-B.V. krijgen zij een aanslag erfbelasting omdat de waardestijging van hun aandelen als een fictieve verkrijging wordt gezien. In dit geval ieder voor 1/3^e deel.
 
Als de broers in gemeenschap van goederen zijn getrouwd, kunnen hun echtgenoten hier ook nog mee te maken krijgen. Hierover straks meer.
 
Wordt de aangifte erfbelasting correct ingevuld?
 
In het aangiftebiljet voor de erfbelasting wordt ook gevraagd of er sprake is van een pensioen B.V. met andere aandeelhouders dan de overledene.
 
Of hier altijd het goede hokje wordt aangevinkt is de vraag. Zeker als de kinderen geen aandelen in de pensioen-B.V. hebben maar andere bloed- of aanverwanten die minder in beeld zijn.
 
De kans dat deze vraag niet juist wordt beantwoord is nóg groter als er een partner in het spel is.
 
En deze situatie komt heel vaak voor.
 
Ook een fictieve verkrijging voor de echtgenoot bij gemeenschap van goederen
 
Jan richt een B.V. op en doet jarenlang goede zaken. Jan en zijn vrouw Ria zijn in gemeenschap van goederen getrouwd. Ria is dus tot 50% gerechtigd in de waardestijging van de aandelen.
 
Jan overlijdt op 56-jarige leeftijd. Gelukkig kan hun enige zoon Piet het bedrijf voortzetten.
 
De vererving van de aandelen van Jan verloopt dan als volgt.
 
Bedrijfsopvolgingsregeling (BOR) voor aandelen in een B.V. met een onderneming
 
Stel dat de aandelen acht ton waard zijn. Dan vererft er 50% is € 400.000. In principe zou er over de aanmerkelijk belangwinst 26,9% inkomstenbelasting betaald moeten worden maar omdat de onderneming wordt voortgezet kunnen de erfgenamen een beroep doen op de Bedrijfsopvolgingsregeling (BOR).
 
Hetzelfde geldt voor de erfbelasting. Als Piet de aandelen krijgt toegedeeld kan hij een beroep doen op de extra vrijstelling voor de erfbelasting. Voorwaarde is wel dat hij de onderneming tenminste vijf jaren voortzet. Voor de vrijstelling voor de a.b. heffing geldt deze voortzettingseis niet.
 
De echtgenote krijgt een fictieve verkrijging voor haar 50% aandeel in de B.V. op haar bordje
 
Maar hier wordt gemakkelijk vergeten dat echtgenote Ria op grond van het huwelijksgoederenregime 50% van de aandelen heeft. En omdat zij als echtgenote een aanverwant van Jan is, is de fictiebepaling van art. 13a SW ook op haar van toepassing.
 
Ria behoudt haar eigen aandeel in de aandelen. Die vallen dus niet in de boedel van haar man.
 
Maar deze aandelen stijgen wel in waarde omdat een deel van de pensioenverplichting vrijvalt. Stel deze vrijval bedraagt € 200.000. Dan komt hiervan 50% is € 100.000 aan Ria toe.
 
Naast haar normale erfdeel wordt deze waardestijging ook belast met erfbelasting.
 
Voor echtgenoten geldt een hoge vrijstelling voor de erfbelasting. Misschien valt de schade dan wel mee.
 
Kan Ria geen gebruik maken van de BOR?
 
Ria is, omdat ze in gemeenschap van goederen was gehuwd, voor 50% eigenaar van de aandelen in de B.V. van haar man Jan. Hoewel 50% van de waardestijging als een fictieve verkrijging wordt gezien, is er geen sprake van een overgang van de eigendom van de aandelen.
 
De aandelen van Ria behoren niet tot een aanmerkelijk belang van de erflater, in casu Jan.
 
En de BOR is alleen van toepassing op aandelen die bij de erflater of schenker tot een aanmerkelijk belang behoorden.
 
De toepassing van deze fictie wordt in de praktijk vaak over het hoofd gezien. In een uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 6 april 2017* corrigeert de inspecteur dit.
 
Maar de echtgenoot van de erflaatster vond dat de BOR toegepast kon worden. Om de hierboven genoemde redenen wees het hof zijn beroep tegen de uitspraak van de inspecteur af.
 
Een gewaarschuwd mens telt voor twee
 
De moraal van dit verhaal is om bij uw cliënten te onderzoeken in hoeverre deze fictiebepaling uit de Successiewet bij hen speelt en of er maatregelen genomen kunnen worden om eventuele nadelen bij het overlijden van een pensioen- of lijfrentegerechtigde te voorkomen.
 
Misschien moeten de huwelijkse voorwaarden gewijzigd worden. Of is het beter om de aandelen aan een andere partij over te dragen.
 
Afkoop van pensioenrechten of omzetting in ODV
 
Door de invoering van de Oudedagsvoorziening (ODV) in 2017, waarbij heel veel pensioenverplichtingen werden afgekocht of afgestempeld en in een ODV werden omgezet, is deze fictie tegenwoordig veel minder aan de orde.
 
Maar bij pensioen- en lijfrente-B.V.’s volgens de oude stijl kan er nog steeds een aanslag erfbelasting op de deurmat vallen bij personen die dit helemaal niet verwachten!
 
 
Oplossing raadsel
 
O ja, nog even de oplossing van het raadsel: Dat ben ik!
 
 
*nummer 16/00441 ECLI:NL:GHSHE:2017:360

---